회계원리 22. 법인세 회계: 현재법인세와 이연법인세의 개념 및 일시적 차이와 세율 변동 영향

법인세는 기업의 사업 활동으로 발생한 이익에 부과되는 세금으로, 재무제표 중 당기순이익에 직접적인 영향을 미치는 중요한 요소다. 그러나 회계기준에 따른 회계이익과 세법에 따른 과세소득은 차이가 발생하기 마련이며, 이로 인해 법인세 회계는 단순한 세금 계산 이상의 복잡한 회계처리를 필요로 한다. 이번 회계원리에서는 K-IFRS 1012(법인세)를 중심으로 현재법인세와 이연법인세의 개념, 일시적 차이의 유형과 회계처리, 그리고 세율 변동이 미치는 영향에 대해 자세히 살펴본다.

법인세 회계의 기본 개념

회계이익과 과세소득의 차이

회계이익(Accounting Income)은 회계기준에 따라 측정된 수익에서 비용을 차감한 금액이다. 반면, 과세소득(Taxable Income)은 세법에 따라 계산된 법인세 부과의 기준이 되는 소득이다. 이 두 금액은 다음과 같은 이유로 차이가 발생한다:

1. 인식 기준의 차이: 회계기준과 세법이 수익과 비용을 인식하는 시점이 다름
2. 측정 기준의 차이: 동일한 거래에 대해 회계기준과 세법이 적용하는 측정 방법이 다름
3. 범위의 차이: 회계상 수익 또는 비용으로 인식하지만 세법상 과세대상 또는, 손금으로 인정하지 않는 항목이 있음

법인세 회계의 목적

법인세 회계의 주요 목적은 다음과 같다:

1. 당기에 납부해야 할 법인세 금액을 정확히 산정
2. 미래 기간에 납부하거나 환급받을 법인세 금액을 예측하고 재무제표에 반영
3. 세금 효과를 적절히 배분하여 재무제표 이용자에게 유용한 정보 제공
4. 법인세에 관한 충분한 공시를 통해 재무제표의 투명성 제고

법인세비용의 구성요소

법인세비용(Income Tax Expense)은 재무상태표에 보고되는 자산과 부채의 장부금액의 미래 회수 및 결제로 인한 법인세 효과와 당기의 세무신고로 인한 법인세 효과를 모두 포함하는 개념으로, 다음 요소로 구성된다:

1. 당기법인세(Current Tax): 당기 과세소득에 대해 납부해야 할 법인세
2. 이연법인세(Deferred Tax): 일시적 차이, 미사용 세무상 결손금, 미사용 세액공제로 인해 미래에 납부하거나 환급받을 법인세

현재법인세(당기법인세)

현재법인세의 정의 및 계산

현재법인세(Current Tax)는 당기 과세소득에 대해 납부해야 하는 법인세로, 다음과 같이 계산한다:

과세소득 = 회계이익 ± 세무조정사항
현재법인세 = 과세소득 × 법인세율 - 세액공제 및 감면

세무조정사항은 회계이익과 과세소득 간의 차이를 조정하는 항목으로, 크게 다음과 같이 분류된다:

1. 영구적 차이(Permanent Differences): 시간이 지나도 해소되지 않는 차이
   • 세법상 비과세수익: 수증금, 공사부담금, 국세 환급가산금 등
   • 세법상 손금불산입비용: 접대비 한도 초과액, 벌과금, 기부금 한도 초과액 등
2. 일시적 차이(Temporary Differences): 시간이 지나면 해소되는 차이
   • 회계상 먼저 인식: 감가상각비, 대손충당금, 충당부채 등
   • 세무상 먼저 인식: 할부판매이익, 건설계약수익, 고정자산 압축기장충당금 등

현재법인세의 회계처리

현재법인세는 미지급법인세로 인식하며, 이미 납부한 금액이 있다면 그만큼 차감한다.

예시) A기업의 당기 과세소득은 1억 원이고, 법인세율은 22%이다. 중간예납으로 1천만 원을 이미 납부했다:

(결산 시)
(차변) 법인세비용(당기법인세) 22,000,000 (대변) 미지급법인세 22,000,000

(중간예납액 차감)
(차변) 미지급법인세 10,000,000 (대변) 선급법인세 10,000,000

(납부 시)
(차변) 미지급법인세 12,000,000 (대변) 현금 12,000,000

이연법인세

이연법인세의 정의와 필요성

이연법인세(Deferred Tax)는 회계이익과 과세소득의 일시적 차이로 인해 미래에 납부하거나 환급받을 것으로 예상되는 법인세 금액이다.

이연법인세 회계는 다음과 같은 필요성이 있다:

1. 적절한 기간 대응: 회계이익이 인식되는 기간과 관련 세금 효과를 동일한 기간에 인식
2. 경제적 실질 반영: 자산과 부채의 장부금액 회수 또는 결제 시 예상되는 세금 효과를 반영
3. 재무정보의 유용성 제고: 미래 세금 납부 또는 환급 가능성에 대한 정보 제공

이연법인세 자산과 부채

이연법인세는 일시적 차이의 성격에 따라 이연법인세자산과 이연법인세부채로 구분된다:

1. 이연법인세자산(Deferred Tax Assets): 차감할 일시적 차이, 미사용 세무상 결손금, 미사용 세액공제로 인해 미래에 환급받을 법인세 금액
   • 예: 충당부채, 대손충당금, 미사용 세무상 결손금 등
2. 이연법인세부채(Deferred Tax Liabilities): 가산할 일시적 차이로 인해 미래에 납부해야 할 법인세 금액
   • 예: 감가상각비 차이, 재평가이익, 이자수익 등

이연법인세자산은 미래에 차감할 일시적 차이, 미사용 세무상 결손금, 미사용 세액공제가 사용될 수 있는 과세소득이 발생할 가능성이 높은 경우에만 인식한다.

일시적 차이의 유형

일시적 차이는 재무상태표상 자산과 부채의 장부금액과 세무기준액의 차이로 발생하며, 다음과 같이 분류된다:

1. 가산할 일시적 차이(Taxable Temporary Differences): 미래 기간에 과세소득을 증가시키는 차이
   • 자산의 장부금액 > 세무기준액: 장부금액 회수 시 과세소득 증가
   • 부채의 장부금액 < 세무기준액: 부채 결제 시 과세소득 증가
2. 차감할 일시적 차이(Deductible Temporary Differences): 미래 기간에 과세소득을 감소시키는 차이
   • 자산의 장부금액 < 세무기준액: 장부금액 회수 시 과세소득 감소
   • 부채의 장부금액 > 세무기준액: 부채 결제 시 과세소득 감소

주요 일시적 차이 사례

1. 감가상각 차이

회계상 감가상각방법과 내용연수가 세법상 규정과 다른 경우 일시적 차이가 발생한다.

예시) B기업이 기계장치(취득원가 1억 원, 내용연수 5년)를 취득했다. 회계상 정액법을 적용하고, 세법상 정률법을 적용한다:

연도 회계상 감가상각비 세무상 감가상각비 일시적 차이(누적) 이연법인세효과(세율 22%)

1년차	20,000,000	40,000,000	20,000,000(가산)	4,400,000(부채)
2년차	20,000,000	24,000,000	24,000,000(가산)	5,280,000(부채)
3년차	20,000,000	14,400,000	18,400,000(가산)	4,048,000(부채)
4년차	20,000,000	10,800,000	9,200,000(가산)	2,024,000(부채)
5년차	20,000,000	10,800,000	0(해소)	0(해소)

(1년차 결산 시)
(차변) 법인세비용(이연법인세) 4,400,000 (대변) 이연법인세부채 4,400,000

(5년차 결산 시, 누적 차이 해소)
(차변) 이연법인세부채 4,400,000 (대변) 법인세비용(이연법인세) 4,400,000

2. 대손충당금

회계상 대손충당금과 세법상 인정되는 대손충당금 한도가 다른 경우 일시적 차이가 발생한다.

예시) C기업의 매출채권은 1억 원이다. 회계상 대손충당금은 매출채권의 5%(500만 원)로 설정하지만, 세법상 인정되는 한도는 2%(200만 원)이다:

일시적 차이 = 500만 원 - 200만 원 = 300만 원(차감할 일시적 차이)
이연법인세자산 = 300만 원 × 22% = 66만 원

(결산 시)
(차변) 이연법인세자산 660,000 (대변) 법인세비용(이연법인세) 660,000

3. 충당부채

회계상 충당부채를 인식하지만, 세법상 실제 지출이 발생할 때까지 비용으로 인정하지 않는 경우 일시적 차이가 발생한다.

예시) D기업이 제품보증충당부채 5천만 원을 인식했다. 세법상 실제 보증수리비가 발생할 때 비용으로 인정된다:

일시적 차이 = 5천만 원(차감할 일시적 차이)
이연법인세자산 = 5천만 원 × 22% = 1,100만 원

(결산 시)
(차변) 이연법인세자산 11,000,000 (대변) 법인세비용(이연법인세) 11,000,000

4. 재평가이익

유형자산이나 투자부동산을 재평가하여 장부금액이 증가했으나, 세법상 취득원가 기준으로 과세하는 경우 일시적 차이가 발생한다.

예시) E기업이 보유한 토지(취득원가 10억 원)의 공정가치가 15억 원으로 상승하여 재평가했다:

일시적 차이 = 15억 원 - 10억 원 = 5억 원(가산할 일시적 차이)
이연법인세부채 = 5억 원 × 22% = 1.1억 원

(재평가 시)
(차변) 토지 500,000,000 (대변) 재평가잉여금 500,000,000

(이연법인세 효과)
(차변) 재평가잉여금 110,000,000 (대변) 이연법인세부채 110,000,000

5. 미실현손익

연결실체 내 기업 간 거래에서 발생한 미실현손익은 연결재무제표에서 제거되지만, 세법상 개별 기업의 과세소득에는 포함되므로 일시적 차이가 발생한다.

예시) F기업이 종속기업 G에 원가 8천만 원의 재고자산을 1억 원에 판매했고, 기말에 G기업이 이 재고자산을 보유하고 있다:

일시적 차이 = 1억 원 - 8천만 원 = 2천만 원(차감할 일시적 차이)
이연법인세자산 = 2천만 원 × 22% = 440만 원

(연결조정 시)
(차변) 매출 100,000,000 (대변) 매출원가 80,000,000
                              재고자산 20,000,000

(이연법인세 효과)
(차변) 이연법인세자산 4,400,000 (대변) 법인세비용(이연법인세) 4,400,000

세율 변동과 이연법인세

세율 변동의 영향

법인세율이 변경되면 이연법인세자산과 부채의 측정에 영향을 미친다. 이연법인세는 일시적 차이가 해소될 것으로 예상되는 기간의 세율을 적용하여 측정한다.

세율 변동 시 다음과 같이 처리한다:

1. 당기손익에 관련된 이연법인세: 세율 변동 효과를 당기손익으로 인식
2. 기타포괄손익에 관련된 이연법인세: 세율 변동 효과를 기타포괄손익으로 인식
3. 자본에 직접 인식된 항목에 관련된 이연법인세: 세율 변동 효과를 자본에 직접 인식

세율 변동 사례

예시) H기업은 전기에 차감할 일시적 차이로 인한 이연법인세자산 1천만 원(세율 22% 적용)을 인식했다. 당기에 세율이 25%로 변경되었다:

세율 변동 효과 = 일시적 차이 × (변경 세율 - 기존 세율) = 4,545만 원 × (25% - 22%) = 136만 원

(세율 변동 효과 인식)
(차변) 이연법인세자산 1,360,000 (대변) 법인세비용(이연법인세) 1,360,000

특수한 상황의 법인세 회계

1. 세무상 결손금과 세액공제

세무상 결손금(Tax Loss Carryforward)은 과세소득을 초과하는 비용으로 인해 발생한 음(-)의 과세소득이다. 일반적으로 미래 기간으로 이월하여 차감할 수 있다.

세액공제(Tax Credit)는 산출세액에서 직접 차감되는 금액으로, 연구개발비 세액공제, 고용창출 세액공제 등이 있다.

세무상 결손금과 세액공제는 미래에 사용될 가능성이 높은 경우에만 이연법인세자산으로 인식한다.

예시) I기업은 당기에 1억 원의 세무상 결손금이 발생했고, 5천만 원의 연구개발비 세액공제가 있다. 미래에 충분한 과세소득이 발생할 가능성이 높다고 판단한다:

세무상 결손금에 대한 이연법인세자산 = 1억 원 × 22% = 2,200만 원
세액공제에 대한 이연법인세자산 = 5,000만 원

(결산 시)
(차변) 이연법인세자산(결손금) 22,000,000 (대변) 법인세비용(이연법인세) 22,000,000
(차변) 이연법인세자산(세액공제) 50,000,000 (대변) 법인세비용(이연법인세) 50,000,000

2. 기업소득환류세제(투자·상생협력 촉진세제)

기업소득환류세제는 기업의 소득을 투자, 임금증가, 배당 등으로 사용하도록 유도하기 위한 제도로, 일정 기준 이상의 기업소득을 환류하지 않을 경우 추가 법인세를 부과한다.

이러한 추가 법인세는 당기법인세로 회계처리한다.

예시) J기업의 기업소득환류세제에 따른 추가 납부세액이 3천만 원으로 계산되었다:

(결산 시)
(차변) 법인세비용(당기법인세) 30,000,000 (대변) 미지급법인세 30,000,000

3. 불확실한 세무 포지션

기업이 취한 세무 처리에 대해 과세당국이 이를 수용할지가 불확실한 경우, 추정치와 판단을 통해 법인세 납부액을 결정해야 한다.

불확실성을 해소하는 방법으로는 다음이 있다:

• 개별적으로 가능성이 높은 금액
• 기댓값(가능한 결과의 확률 가중 평균)

예시) K기업이 특정 비용의 세무상 공제 가능성에 대해 불확실성이 있다. 공제가 인정될 확률은 70%, 인정되지 않을 확률은 30%로 추정된다:

(불확실한 세무 포지션이 있는 경우, 가능성이 높은 처리 기준)
공제가 인정될 확률(70%) > 50%이므로, 공제를 인정받는 것으로 회계처리

법인세 공시 요구사항

K-IFRS 1012는 법인세와 관련하여 다음과 같은 공시를 요구한다:

1. 법인세비용의 주요 구성요소:
   • 당기법인세
   • 전기 이전의 당기법인세에 대한 조정
   • 일시적 차이의 발생과 소멸로 인한 이연법인세
   • 세율 변동으로 인한 이연법인세 변동
   • 세무상 결손금, 세액공제 등으로 인한 이연법인세 변동
2. 법인세비용과 회계이익의 관계:
   • 적용세율과 평균유효세율
   • 세율 변동의 영향
   • 세무조정사항의 영향
3. 이연법인세 변동내역:
   • 재무상태표에 인식된 이연법인세자산과 부채
   • 일시적 차이, 미사용 세무상 결손금, 미사용 세액공제의 금액과 만료 시기
   • 이연법인세자산을 인식하지 않은 차감할 일시적 차이 등의 금액
4. 법인세 관련 기타 정보:
   • 자본에 직접 인식된 항목과 관련된 당기법인세와 이연법인세
   • 기타포괄손익으로 인식된 항목과 관련된 법인세
   • 배당 지급이 법인세에 미치는 영향

실무적 쟁점과 주의사항

1. 이연법인세자산의 실현 가능성 평가

이연법인세자산은 미래에 충분한 과세소득이 발생하여 해당 자산이 실현될 가능성이 높은 경우에만 인식한다. 실현 가능성을 평가할 때는 다음 사항을 고려한다:

• 동일 과세당국과 관련된 가산할 일시적 차이의 존재
• 차감할 일시적 차이가 소멸되는 기간에 과세소득이 발생할 가능성
• 세무계획 기회의 존재
• 기업의 손익 추세와 사업 계획

이러한 평가는 매 보고기간 말에 재검토하여 이연법인세자산의 장부금액을 조정한다.

2. 세율 결정과 일시적 차이의 소멸 시기 추정

이연법인세는 일시적 차이가 소멸될 것으로 예상되는 기간의 세율을 적용하여 측정한다. 따라서 다음 사항을 정확히 추정하는 것이 중요하다:

• 각 일시적 차이의 소멸 예상 시기
• 해당 기간에 적용될 세율
• 누진세율이 적용되는 경우 예상되는 소득 구간

세법이 개정되어 세율이 변동하는 경우, 이러한 변동이 이연법인세 측정에 미치는 영향을 고려해야 한다.

3. 세무조정과 이연법인세 회계의 연계

세무조정과 이연법인세 회계는 밀접하게 연관되어 있다. 세무조정 과정에서 발생한 일시적 차이는 이연법인세 계산의 기초가 된다. 따라서 다음과 같은 연계 작업이 필요하다:

• 세무조정 내역과 일시적 차이의 일관성 확인
• 세무조정상 사항별 세무처리의 법적 근거 검토
• 이연법인세 계산을 위한 일시적 차이 명세서 작성

4. 세무 위험 관리

기업은 법인세 신고 및 납부와 관련하여 다양한 세무 위험에 노출될 수 있다. 이러한 위험을 관리하기 위해 다음 사항에 주의해야 한다:

• 세법 개정 사항의 지속적인 모니터링
• 주요 거래의 세무 영향 사전 검토
• 불확실한 세무 포지션에 대한 적절한 평가와 공시
• 과세당국과의 원활한 소통 및 협력

결론

법인세 회계는 회계이익과 과세소득 간의 차이를 체계적으로 회계처리하여 기업의 세금 부담을 정확히 재무제표에 반영하는 것을 목적으로 한다. 현재법인세는 당기의 과세소득에 대한 세금 부담을, 이연법인세는 일시적 차이로 인한 미래의 세금 영향을 나타낸다.

특히 일시적 차이의 식별과 측정, 이연법인세자산의 실현 가능성 평가, 세율 변동의 영향 분석 등은 법인세 회계의 핵심 요소로, 회계담당자의 전문적 판단이 중요하게 작용한다.

법인세 회계는 단순히 세금 계산을 넘어, 기업의 재무상태와 경영성과에 대한 보다 정확하고 유용한 정보를 제공함으로써 재무제표 이용자의 의사결정에 기여한다. 또한 세무 계획과 연계하여 기업의 세금 부담을 효율적으로 관리하는 데에도 중요한 역할을 한다.